瑞华研究丨问题1-1-35（单位价值较小但数量多的项目是否应作为一个整体列报为固定资产）

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问题1-1-35（单位价值较小但数量多的项目是否应作为一个整体列报为固定资产）

问题：

单位价值较小但数量多的项目是否应作为一个整体列报为固定资产？

背景：

A公司购置了12,000台IPAD用于发布广告取得广告收入，其单价约为1,500元。A公司内部制定的会计政策规定单件价值5,000元以上的作为固定资产。但该批IPAD组合到一起才能产生现金流，A公司将该批IPAD一起与广告代理公司签订合同（广告需要一定的屏幕才能向客户推广，单个IPAD不能独立用于广告投放）。

解答：

根据《企业会计准则第4号——固定资产》第三条规定，固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：（一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（二）使用寿命超过一个会计年度。第四条规定，固定资产的确认应同时满足以下条件：符合固定资产的定义；与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；该固定资产的成本能够可靠地计量。据此，该批IPAD是为了A公司生产经营使用（主要作为发布广告的载体），且使用寿命超过一个会计年度，其相关经济利益很可能通过广告收入等方式流入本企业，且其成本能够可靠计量。符合上述准则对固定资产的定义和确认条件的规定。

通常情况下，企业内部会计核算办法中对固定资产的单位价值下限作出规定，是基于重要性原则的考量，即依据成本效益原则适度简化会计核算，降低日常会计核算和编制财务报告的成本。因此，固定资产是否应当单独确认，在满足准则规定的定义和确认条件的前提下，应依据对财务报表整体影响的重要性加以判断。根据《企业会计准则第30号——财务报表列报（2014年修订）》第十条规定：“重要性，是指在合理预期下，财务报表某项目的省略或错报会影响使用者据此作出经济决策的，该项目具有重要性。重要性应当根据企业所处的具体环境，从项目的性质和金额两方面予以判断，且对各项目重要性的判断标准一经确定，不得随意变更。判断项目性质的重要性，应当考虑该项目在性质上是否属于企业日常活动、是否显著影响企业的财务状况、经营成果和现金流量等因素；判断项目金额大小的重要性，应当考虑该项目金额占资产总额、负债总额、所有者权益总额、营业收入总额、营业成本总额、净利润、综合收益总额等直接相关项目金额的比重或所属报表单列项目金额的比重。”据此，根据此处对重要性原则的运用指引，由于这些IPAD必须作为一个整体使用，而一旦组合为一个整体，其价值对财务报表整体的影响是重大的，因此应当将其作为一个资产组，确认为固定资产，而不能运用单位价值较低项目的简化处理规定。对于后续购置的IPAD，加入现有的IPAD资产组一并使用的，可比照固定资产准则对后续支出的规定，认为购置新增IPAD的支出属于符合资本化条件的后续支出，相应将新增IPAD的成本加入到该资产组的总体价值中，但其折旧年限应当根据新购置的IPAD的自身状况确定，并不一定等于前一批或前几批IPAD的剩余折旧年限。

另一方面，在《企业会计准则讲解（2010）》的“存货”一章中，对低值易耗品的会计政策也作出了一定调整。根据《企业会计准则讲解（2010）》，“企业的周转材料符合存货的定义和确认条件的，按照使用次数分次计入成本费用，余额较小的，可在领用时一次计入成本费用，以简化核算，但为加强实物管理，应当在备查簿上进行登记。”（见原书第22页）因此，即使作为低值易耗品，除非余额较小，否则也应当采用分次摊销法，该做法对财务报表的影响，与确认为固定资产并按期计提折旧相比，也已相差不大。但低值易耗品属于流动资产，将使用年限超过一年的大额项目确认为低值易耗品，将对财务报表结构的流动／非流动划分产生重大影响，不符合《企业会计准则第30号——财务报表列报（2014年修订）》的规定，因此不应采用。

或者，在IPAD采购单价较低而数量较大，难以按单项资产建立卡片对其进行单独管理的情况下，也可以接受将这些资产作为一个整体，确认为长期待摊费用（或其他非流动资产），在预计使用年限内摊销的做法。同时在附注中对该长期待摊费用（或其他非流动资产）的具体内容和会计政策进行充分披露。

本案例中A公司可以将该批IPAD作为一个资产组核算，并每年按照资产组进行减值测试。如果购买额外数量的IPAD，只要用途与前一批一样，可以归为一个资产组，但剩余折旧年限可能不同。

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扩展及学习笔记：

1.低值易耗品、固定资产、长期待摊费用，对三者的定义、确认条件，应该进行有效的识别和划分。

2.考虑将单价较小但数量较多的固定资产，作为一个整体，确认一项长期待摊费用核算，并在附注中充分披露会计政策和具体内容。

3.考虑将上述资产作为一个资产组核算，并考虑资产组减值（可能增加额外测算成本），并注意剩余折旧年限可能会与之前有所区别。

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